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１．問題点

平成３０年度税制改正において、これまでの一般措置に加え、適用要件が緩和された事業承継の際の贈与税・相続税の納税を猶予する「事業承継税制」が特別措置として創設されました。これは、今後５年以内に特例承継計画を都道府県に提出して特例円滑化法の認定を受け、１０年以内に実際に承継を行う者を対象とします（以下、このような者による事業承継を「特例承継」とします）。

上記の特例措置の適用を受けるためには、以下の2点を満たしていることが必要です。
①平成30年（２０１８年）4月1日から平成35年（２０２３年）3月31日までに、「特例承継計画」を　提出していること
②平成30年（２０１８年）1月1日から平成39年（２０２７年）12月31日までに、贈与・相続（遺贈を　含む）により自社の株式を取得すること
※平成29年12月31日までに贈与・相続により株式を取得した場合は、特例措置の認定を受ける（あるいは一般の認定から特例措置の認定へ切替えを行う）ことはできません。

このように、平成３０年度税制改正による特例措置の適用を受けるためには、「特例承継計画」を一定の期間の間に提出することが必要となります。
そして、特例後継者となるためには、特例承継計画に氏名の記載が必要となるところ、第一種経営承継贈与等（※１）の時点では特例承継計画に氏名の記載がなく特例後継者になっていなかった者が、第二種経営承継贈与等（※２）の際に株式の贈与等を受けた場合でも、特例措置の適用対象となるのかが問題となっています。
※１：第一種経営承継贈与等とは、先代経営者から後継者への贈与・相続等の場合
※２：第二種経営承継贈与等とは、先代経営者以外の株主から後継者への贈与・相続等の場合

実際にどのような場合に問題になるかというと、例えば、第一種経営承継贈与等時点では長男を後継者候補としていたがその後の社内抗争の結果、長女が後継者になることになったような場合に、長女に関しても特例措置を受けることができるのか。
また、例えば、第一種経営承継贈与等時点では長男を後継者候補としていたが、その長男が突然死したため、次男が後継者になることとなったような場合に、この次男は特例措置を受けることができるのか、といったことが問題となります。

２．特例承継計画の変更申請により特例措置の適用対象となる

結論から言うと、このような場合でも、特例承継計画を変更申請することで、同計画に氏名を追加し、その者が特例措置の対象となることができます。

特例後継者として特例承継計画に氏名が記載されていない者は、特例措置の適用を受けることができないので（特例円滑化法施行規則６条1項十一号～十四号）、その者は特例措置の適用対象にならないのではないか、という疑義が生じます。
しかしながら、同施行規則１８条1項によると、すでに特例措置の適用を受けた特例後継者の変更はできないと規定されていますが、特例承継計画に特例後継者を二人又は三人記載した場合で、そのうち株式の贈与・相続を受けておらず特例措置の適用を受けていない特例後継者については、その後継者を変更することが可能である旨が規定されています。

とすれば、第一種経営承継贈与等の時点において特例承継計画に氏名が掲載されていないため特例後継者となっていない者は、特例措置の適用を受けていないのだから、上述のとおり変更申請が可能であると考えることができます。変更申請して特例承継計画に氏名を記載すれば、特例措置の適用対象となります。

よって、先程の事例のうち、第一種経営承継贈与等時点では長男を後継者候補としていたが、その後の社内抗争の結果、長女が後継者になることになったような場合においては、特例承継計画の変更申請を行い、長女を特例後継者に追加することで、長女についても特例措置を受けることができるようになるのです。